En contabilidad, se entiende la adquisición del derecho a cobrar una cantidad de dinero como un devengo, es decir: cuando tenemos un derecho de cobro, se dice que lo hemos devengado. Vamos a explicar con todo detalle qué es el principio de devengo y los criterios asociados a este concepto.
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Qué es el principio de devengo
Como tal, el principio de devengo es una norma contable que se basa en la siguiente premisa: independientemente de qué fecha de pago o cobro se defina, el registro de una transacción económica tiene lugar siempre en el momento en el que ocurre.
Esto significa que la fecha de la operación prevalecería sobre la fecha efectiva de pago o de cobro, para tener en cuenta a qué periodo contable pertenece dicha transacción. O, lo que es lo mismo: se fija la fecha del hecho imponible en el momento en el que sucede, no cuando se cobra o se paga.
La idea gira en torno al compromiso de pago o cobro que se adquiere como consecuencia de una transacción: por ende, la operación de compra o venta quedaría registrada en los libros contables en el mismo momento en que se produzca.
Cuál es el significado de devengar
El significado de devengo se explica en situaciones en las que el pago o el cobro de una transacción no sucede en el acto, es decir, en la misma fecha en la que dicha transacción se hace efectiva.
Cuando, por ejemplo, facturamos un producto o servicio a un cliente y este no nos paga en el acto, sino a posteriori, se dice que hemos devengado el cobro de dicha factura; análogamente, cuando contabilizamos la factura de un proveedor, se considera que este ya ha devengado la cantidad de dinero que le debemos. El dinero que es devengado se contabiliza en el acto, y no en la fecha de vencimiento de las facturas.
En fiscalidad ocurre algo similar: trimestre a trimestre, la Agencia Tributaria va devengando el IVA que generan sociedades y autónomos en sus operaciones mercantiles. Aunque el cobro se haga efectivo al finalizar cada periodo, el principio de devengo sugiere que Hacienda ya podría contabilizar ese IVA como cobrado, aunque no se le hubieran transferido todavía los fondos.
Pasa lo mismo con los intereses devengados en operaciones financieras: el criterio de devengo nos dice que tales intereses deben quedarse contabilizados
Periodificación en devengos
En términos contables, una periodificación consiste en trasladar un devengo de un periodo contable a otro cuando la fecha real del pago o del cobro no ha acontecido en dicho periodo; sin embargo, el derecho a cobrar o la obligación de pagar siguen existiendo igualmente.
Cuando un gasto o un ingreso se periodifica, se está plasmando en la contabilidad de la empresa como si ya se hubiese cobrado o pagado, a pesar de que todavía no se haya producido la transferencia real de los fondos correspondientes.
El Plan General Contable prevé una serie de cuentas para registrar los ingresos o gastos periodificados, como la 480 (gastos anticipados), la 485 (ingresos anticipados), la 567 (intereses pagados por anticipado) o la 568 (intereses cobrados por anticipado). En todos los casos, se trata de registrar la operación en cuanto sucede, no cuando el dinero entra en la caja o sale de ella.
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Qué es el criterio de devengo
El criterio de devengo consiste en la fórmula establecida para declarar y abonar los importes que componen las facturas, a saber: ingresos, gastos e IVA. Tales importes siempre se declaran dentro del periodo impositivo en el que ocurrió el hecho imponible, sin tener en cuenta, nuevamente, si el pago o el cobro se ha hecho efectivo en cuanto a tesorería.
Dado que este criterio es aplicable tanto a personas físicas como jurídicas, la legislación española recoge estos criterios en la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (artículo 19) y en la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (artículo 14).
El inconveniente del criterio de devengo
La premisa sobre la que se articula el criterio de devengo es la que explicamos en el primer apartado: el compromiso de cobro o de pago, que se adquiere en el momento en el que sucede el hecho imponible.
Sin embargo, es fácil inferir que el mero hecho de haber adquirido dichos derechos no significa que se hagan efectivos en la realidad: aunque a nivel contable todo haya quedado registrado, se adivina un periodo durante el cual la tesorería «no respaldará» lo que se refleje en la situación contable.
Podemos enunciar esta situación con otras palabras:
- Haber devengado un cobro no implica necesariamente que vaya a producirse su pago.
- Aunque estemos vinculados a realizar un pago, no significa que vayamos a hacerlo.
Por consiguiente, la entidad a la que se le deba dinero no podrá conciliar totalmente sus cuentas hasta que no se hayan hecho efectivos los fondos: en ese momento, la tesorería sí concordará definitivamente con la contabilidad registrada.
El problema surge, precisamente, en la posibilidad del incumplimiento del compromiso adquirido: un autónomo o sociedad mercantil podría quedarse sin cobrar facturas emitidas y contabilizadas.
Pero el problema no termina ahí: en un contexto meramente fiscal, una empresa o autónomo tendría que pagar el IVA de facturas que todavía no ha cobrado, lo cual afectará negativamente a su solvencia, constituyendo un problema potencial que, de no solucionarse en el tiempo, comprometerá su viabilidad.
Qué es el criterio de caja
Para ayudar a solventar el problema derivado del criterio de devengo, la Agencia Tributaria propuso en 2014 una nueva fórmula, denominada criterio de caja, y cuyo principio se constituye como lo contrario del devengo.
Según el criterio de caja, un autónomo o sociedad podría declarar sus facturas solo en el momento en el que se pagan o abonan. Esto significa que prevalece la fecha efectiva de cobro o pago sobre la fecha en la que se produce el hecho imponible: la fecha de la factura siempre coincidiría con el momento en el que los fondos son transferidos.
No obstante, para que una empresa o autónomo se acoja al criterio de caja, tiene que cumplir con los siguientes requisitos:
- Facturar al año una cantidad igual o inferior a 2 millones de euros.
- Cobrar a cada cliente una cantidad anual igual o inferior a 100.000 euros.
- Declarar las facturas liquidadas antes de los 4 años de su fecha de pago o cobro.
- Declarar cada factura no pagada antes de que finalice el siguiente año natural.
- Si se abandona el criterio de caja para volver al de devengo, no volver a acogerse antes de los siguientes 3 años.
Además, el criterio de caja no es aplicable a operaciones intracomunitarias (entre estados miembros de la UE) ni a aquellas acogidas a otros regímenes especiales de IVA (agrícola, módulos…).
Y de aquí también surgen otros problemas paralelos:
- Posponer las deducciones de IVA soportado hasta la fecha en la que se paguen las cuotas correspondientes.
- Arriesgarse a inspecciones tributarias por los inherentes riesgos potenciales de fraude.
- Contabilizar diariamente todas las transacciones, lo que supondría un notable coste administrativo.
El criterio de devengo es el método más utilizado por empresas y autónomos a efectos contables y fiscales, aunque conlleve el riesgo de impagos y el criterio de caja pudiera solventar el problema de solvencia que se derivaría.
